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DIREITO TRIBUTÁRIO II Resumo 02 02 – CRÉDITO TRIBUTÁRIO 14.09.2023 e 21.09. 2.1 Lançamento Ditado: O CTN chama de crédito tributário a obrigação tributária após um procedimento de constituição. Constituir o crédito tributário significa realizar um acertamento da obrigação tributária que nasce ilíquida com o fato gerador. A constituição do crédito fará com que se identifique o sujeito passivo, o montante tributável, a alíquota pertinente e todos os elementos necessários para a cobrança do tributo. A forma mais conhecida de constituição do crédito tributário é chamada de lançamento. O lançamento se encontra previsto no artigo 142 do CTN e é privativo da autoridade administrativa. Existem três modalidades de lançamento, que variam conforme o grau de participação do contribuinte. No chamado lançamento de ofício, o grau de participação do contribuinte é mínimo, limitando-se, por exemplo, a prestar informações solicitadas e permitir vistorias pela autoridade fiscal. Nesta modalidade, o próprio Fisco apura situações fáticas e realiza interpretações jurídicas. Em extremo oposto, encontra-se o chamado lançamento por homologação. Nesta modalidade, o próprio contribuinte apresenta situações fáticas e as interpreta juridicamente. Um exemplo é a declaração de ajuste de pessoa física no Imposto de Renda. Nela, o próprio contribuinte informa aos Fiscos todos os seus rendimentos e suas deduções, implicando em uma interpretação jurídica para saber se a verba é mesmo tributável. Em um estágio intermediário, encontra-se o chamado lançamento por declaração. Nele, o contribuinte apresenta os dados fáticos e o Fisco os interpreta juridicamente. Um exemplo, é a chamada declaração de bagagem acompanhada, onde os contribuintes informam em viagens internacionais os bens com os quais saíram e voltaram ao país e o Fisco interpreta juridicamente o tributo devido. O lançamento somente se encerra com a notificação/intimação do contribuinte. Alguns autores acreditam existir uma quarta modalidade de lançamento, que se chamaria "lançamento por arbitramento". A maioria da doutrina, contudo, acredita apenas se tratar de um lançamento de ofício em que o Fisco teve que arbitrar a base de cálculo, normalmente pelo fato de o contribuinte não apresentar as informações solicitadas. O lançamento rege-se, em geral, pela legislação vigente a data do fato gerador. A data de ocorrência do fato gerador, também será a data de conversão de moeda em negócios realizados no exterior. O CTN, no entanto, afirma aplicar-se a legislação vigente por ocasião do lançamento, quando esta estiver aumentando os poderes de fiscalização do Fisco ou suas garantias e privilégios tributários. Exemplificativamente, se por ocasião do fato gerador, a legislação não permitia ao Fisco, quebra de sigilo bancário, mas por ocasião do lançamento, nova legislação passou a permitir, o Fisco poderá fazer a quebra do sigilo bancário.
Excepcionalmente, contudo, o Fisco deve reger-se pela legislação da época do fato gerador, quando por ocasião do lançamento, a legislação tiver ampliado seus poderes de atribuição de responsabilidade tributária. Segundo o art. 146 do CTN, o Fisco pode mudar de ofício, seus próprios erros de fato no lançamento. Exemplificativamente, se chamou de geladeira um fogão em uma importação. Mas o Fisco não pode alterar seus erros jurídicos no lançamento. Assim, se, exemplificativamente, havia uma dúvida sobre o correto enquadramento de uma mercadoria, eventual erro do Fisco não poderá ser corrigido.
- Lançamento de ofício (participação mínima): fisco analisa dados disponíveis e já interpreta. o Exemplo: IPTU. O lançamento de ofício é residual, se o contribuinte não fez, Fisco faz.
- Lançamento por homologação (participação máxima): contribuinte apresenta informações fáticas e já faz interpretação, fisco apenas homologa. o Exemplo: declaração de ajuste de pessoa física no imposto de renda.
- Lançamento por declaração (participação média): contribuinte declara e fisco faz interpretação. o Exemplo: Declaração de bagagem acompanhada. Observação: o parágrafo único do art. 142 diz que somente o Fisco poderia homologar o tributo, contudo, cada vez mais, fisco passa a responsabilidade ao contribuinte. Surgiram discussões sobre o contribuinte poder lançar o tributo pela declaração. STJ entendeu que conforme CDC, lançamento é privativo do fisco, mas não diz que a única forma de constituir o crédito é o lançamento. Então, uma nova modalidade surge para constituir o crédito, que seria pela declaração. Essa parte teve reflexo importante no âmbito da prescrição e decadência. Os tributos não obrigatoriamente são constituídos por uma só maneira, essa tipificação será feita pelo ente competente pelo tributo. Exemplo: o ITCMD em MG era feito de ofício, e após a pandemia, pela morosidade do Fisco em lançar o tributo para os processos de inventário, o tributo passou a ser feito por homologação. Lançamento por arbitramento? Só quer dizer que se o Fisco não conseguir apurar a base cálculo, precisará adotar algum critério para o cálculo. Acontece em casos extremos como enchentes, em que o contribuinte perde documentos e notas fiscais. Um exemplo de critério, é o fiscal ir para a porta do motel e contabilizar quantos clientes o motel teve em média por dia, e multiplicar pelo valor mínimo da hora do quarto mais barato, para auferir a renda. O câmbio é o do fato gerador e não o do lançamento. Quando o valor tributário estiver em moeda estrangeira, ocorre o lançamento na época do fato gerador, que é no momento do desembaraço aduaneiro, e não no momento do fato praticado pelo contribuinte.
- Exemplo: compra internacional, o fato gerador ocorre no momento do desembaraço aduaneiro e não no momento que você faz a compra. Depois do fato gerador não se cria responsabilidade tributária para quem não era responsável no momento do FG. Exceção: o aumento de garantias, privilégios ou poderes valem mesmo após a ocorrência do fato gerador. Ex.: o aumento de poder de investigação para o fisco, mesmo que já tenha ocorrido o fato gerador o fisco poderá se utilizar disso.
§ 2º Os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão retificados de ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão daquela. Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial. Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: I - quando a lei assim o determine; II - quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária; III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade; IV - quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória; V - quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte; VI - quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária; VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; VIII - quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior; IX - quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial. Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública. Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. § 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento. § 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do crédito. § 3º Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados na apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de penalidade, ou sua graduação. § 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
2.2 Suspensão da exigibilidade do crédito tributário Ditado: Em primeiro lugar, ressalta-se que a suspensão é da exigibilidade do crédito, não estando o fisco impedido de constituir o crédito tributário (pode lançar/formalizar no documento, mas não pode cobrar, a suspensão é da cobrança). Isso significa que o fisco não pode praticar qualquer ato de cobrança, como ajuizar uma execução fiscal, incluir em cadastros de inadimplentes, pedir penhora. O rol estabelecido no art. 151 do CTN é exaustivo. A primeira situação é a moratória. Trata-se de uma dilação do prazo do pagamento do tributo, sempre por lei, concedida em geral por razões econômicas ou sociais. Ela só gera direito adquirido caso estabeleça condições a serem cumpridas pelo contribuinte e prazo certo. A segunda situação é o deposito do montante integral. A respeito do assunto, esclarece-se que se trata do montante integral conforme entendimento do fisco. É um direito subjetivo do contribuinte que dispensa inclusive autorização judicial. No âmbito federal, atualmente é regulado pela Lei 9.703/97, que permite que o fisco se utilize o dinheiro até o final da discussão judicial, caso o contribuinte vença, o fisco deve restituir o dinheiro depositado com correção pela taxa SELIC. Segundo entendimento do STJ, caso o processo se extinga sem resolução de mérito, o contribuinte não poderá fazer o levantamento do depósito, que será convertido em renda do ente público. Existe um repetitivo do STJ que afirma que seguro garantia não se equipara a depósito em dinheiro, não suspendendo, portanto, a exigibilidade do crédito tributário. A terceira situação é a discussão administrativa do débito. Enquanto o contribuinte estiver discutindo no âmbito administrativo, o fisco não poderá cobrá-lo. Segundo o STF, é inconstitucional a exigência pelo fisco de depósito ou garantia, total ou parcial, como condição para recursos a 2ª instancia administrativa. Os incisos IV e V do art. 151 do CTN afirmam que decisões judiciais provisórias como liminares e antecipações de tutela suspendem a exigibilidade do crédito. A jurisprudência por obvio estende a suspensão da exigibilidade a quaisquer decisões em qualquer tipo de procedimento judicial. Por fim, suspende a exigibilidade do crédito o parcelamento. Ele deve ter previsão legal, pode ou não ser acompanhado de uma anistia ou remissão de parte do débito e significa o pagamento do tributo em prestações ao longo do tempo. Tal qual a moratória, gera direito adquirido se concedido por prazo certo e condicionado ao cumprimento de requisitos pelo contribuinte. Os parcelamentos estão em desprestígio e vem sendo substituídos pelo instituto da transação. Art. 151 - suspendem a exigibilidade do crédito tributário (rol exaustivo): I - moratória
- Dilação por condição econômica ou social. Se for concedida com prazo e condições certas gera direito adquirido do contribuinte. II - o depósito do seu montante integral
166 do CTN, caso o consumidor o autorize por escrito ou ele comprove que não repassou o tributo ao consumidor. A jurisprudência do STJ entende que o consumidor não possui legitimidade, por não fazer parte da relação jurídico tributária, ele seria apenas um contribuinte de fato, e não de direito. Existe uma exceção, no entanto. O STJ permitiu a repetição de indébito pelo consumidor final de energia elétrica, em caso de energia contratada e não consumida. Foi relevante neste julgamento, segundo a Corte, a relação peculiar entre o ente público e a concessionária.
- Tributos diretos: podem ou não repercutir economicamente para o consumidor, mas não há repercussão jurídica. Não é possível ver serem repassados a outrem, não podem ser incluídos no valor do produto ou serviço. Ex.: IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. o Cabe repetição de indébito.
- Tributos indiretos: são aqueles que incidem sobre bens e serviços que repercutem na cadeia econômica, é possível visualizar economicamente a transferência de um para o outro, pode destacar o tributo e passar para a frente. Ex.: ICMS e IPI. o Só pode se consumidor autorizar por escrito ou comprovar que não repassou ao consumidor. Isso pode pois, como consumidor não pode pedir repetição de indébito, é contribuinte de fato, mas não de direito. o Exceção: pode pedir repetição de indébito de energia elétrica contratada e não consumida. 02.10. Ditado : O prazo para repetir o indébito é de 5 anos seja administrativa seja judicialmente. Caso o contribuinte opte pela via administrativa, em caso de derrota, ele terá 2 anos para propor uma ação anulatória dessa decisão administrativa. Este prazo está previsto no art. 169 do CTN e é prescricional. No passado, houve uma discussão judicial para saber o início do prazo de 5 anos para repetição de indébito. O fisco entendia que este prazo se iniciava com o pagamento indevido. Já os contribuintes afirmavam que, em se tratando de tributo lançado por homologação, o prazo de 5 anos somente se iniciaria após os 5 anos que o fisco possui para homologar a atividade do contribuinte, fazendo com que, na prática, o prazo dos contribuintes se tornasse de 10 anos. A jurisprudência já havia se consolidado favoravelmente aos contribuintes no STJ. Houve então a aprovação do congresso nacional da Lei Complementar 118/2015, cujo art. 3º disse que para fins de interpretação o prazo de 5 anos de repetição de indébito inicia sua contagem a partir do pagamento indevido. Tendo em vista que o art. 106, I do CTN diz que normas interpretativas são retroativas, os contribuintes ajuizaram ações para se evitar a retroatividade da norma, afirmando que já havia jurisprudência do STJ sobre o tema, afastando a necessidade de interpretação. O STF deu ganho de causa aos contribuintes, decidindo que a Lei Complementar 118 só valeria para ações ajuizadas após sua vigência. O art. 163 do CTN prevê a ordem de imputação de pagamento quando as dívidas superarem o valor pago depositado ou retido do contribuinte e em posse do fisco ou do judiciário. Nestes casos, se não houver indicação pelo próprio contribuinte, a ordem será a seguinte:
- Primeiro as dívidas por obrigação própria e depois aquelas em que ele é responsável tributário;
- Primeiro as contribuições de melhoria, depois as taxas e depois os impostos;
- Em ordem crescente do prazo prescricional;
- Em ordem decrescente dos valores.
Segundo o STJ, não é possível que o fisco compense saldos a restituir o contribuinte com valores objeto de parcelamento. Por fim, afirma o CTN, que se a lei não indicar o local de pagamento ele deverá ser na repartição onde é domiciliado o contribuinte. Também afirma o CTN, que se a lei não estabelecer os juros de mora, eles serão de 1% ao mês. 05.10. 2.3.2 Compensação Ditado: No Direito Tributário, ao contrário do Direito Civil, só pode existir compensação se houver ler autorizativa do ente tributante. No âmbito federal, o direito a compensação pelos contribuintes surgiu com o artigo 61 da Lei 8.383/91. Naquela época, o contribuinte tinha que fazer um pedido de compensação para a Receita Federal. Assim, ele só podia compensar após o deferimento de seu pedido. Ainda naquela época, só se permitia a compensação de tributos da mesma espécie. Ex.: PIS C/C PIS, COFINS C/C COFINS. A Lei 10.637/02 mudou essa sistemática. A partir dela, o contribuinte passou a apresentar uma declaração de compensação (DCOMP), que extingue automaticamente os débitos indicados, sob condição resolutória de homologação pelo fisco no prazo de 5 anos. Não homologando pelo fisco expressamente, a compensação estará definitivamente homologada pelo prazo de 5 anos. Atualmente, podem ser compensados quaisquer débitos e créditos administrados pela Receita Federal. Em se tratando de crédito reconhecido por decisão judicial, o art. 170-A do CTN, exige trânsito em julgado para a compensação. Além disso, o contribuinte deve fazer um pedido de habilitação de crédito reconhecido por decisão judicial no âmbito da receita federal. O art. 74, da Lei 9.430/ concentra todas as medidas legislativas sobre o assunto. Dentre as várias disposições sobre o assunto, este artigo sofreu algumas alterações recentes. Dentre elas, houve a proibição do uso de saldo/base negativo de IRPJ/CSLL com estimativas destes tributos. Também houve a inclusão de um parágrafo prevendo multa de 50% sobre o saldo de compensação não homologada. Este dispositivo, contudo, acaba de ser declarada inconstitucional pelo STF. 2.3.3 Transação Ditado: este instituto significa concessões recíprocas para a extinção de obrigação. No âmbito federal, está regulada pela Lei 13.988/20. Esta Lei prevê três modalidades de transação:
- Transação de dívida ativa;
- Transação de relevante e disseminada controvérsia judicial;
- Transação de dívidas de pequeno valor. A transação de dívida ativa se divide em extraordinária e excepcional. A transação extraordinária é apenas uma prorrogação do prazo de pagamento, enquanto a transação excepcional permite descontos de até 65% do débito vinculados à capacidade de pagamento do contribuinte. Esta transação também se divide em individual e por adesão. Na individual, os débitos são superiores a 1 milhão de reais e permite cláusulas individualmente negociadas pelas partes. Na transação por adesão, ao contrário, o contribuinte deve aceitar a oferta pública estabelecida em edital.
Caso a fazenda pública após sua intimação na execução fiscal, permaneça mais de 5 anos sem atos efetivos de cobrança, haverá prescrição intercorrente do crédito tributário. Baseada no princípio da actio nacta , a jurisprudência do STJ não mais aceita a prescrição que anteriormente reconhecia que automaticamente, quando houvesse mais de 5 anos entre a citação da empresa e do coobrigado. Atualmente, o início do prazo de prescrição para redirecionamento da execução fiscal ocorre a partir da causa de redirecionamento, como a dissolução irregular, por exemplo. A jurisprudência afirma que, em casos de parcelamento, o início do prazo prescricional acontece a partir da causa de exclusão do parcelamento, independentemente da data do ato formal de exclusão do parcelamento pelo fisco. Decadência (perda do direito de constituir) Prescrição (perda do direito de cobrar) Lançamento de ofício: 5 anos a partir de 1° de janeiro do ano seguinte ao fato gerador (vai decair em 31.12). Fisco pode antecipar lançamento se começar fiscalização antes, mas não pode postergar. Lançamento de ofício: 1° dia útil subsequente ao término do prazo para interpor recurso administrativo. O lançamento ocorre com a notificação do contribuinte, que tem 30 dias para impugnar administrativamente na Receita. Começa a correr o prazo prescricional de 5 anos no 1° dia útil após para impugnação. Lançamento por homologação: o fato gerador é a declaração, e decai após 5 anos do fato gerador (fisco terá 5 anos para homologar, de forma expressa ou tácita). Em caso de fraude começa a contar no 1° de janeiro do ano seguinte. Apenas há lançamento por homologação quando há pagamento junto com a declaração, caso contrário será de ofício (pois não há nada a homologar). Lançamento por homologação: a declaração constitui o crédito, logo, o início do prazo prescricional se dá na data da declaração. ! Prescrição intercorrente: prescreve em 5 anos se não fizer atos efetivos de cobrança. ! Se o valor a ser pago for maior que o declarado: prazo de lançamento por homologação se houve pagamento parcial; prazo do lançamento de ofício se não houve pagamento. 19.10. 2.3.6 Conversão de Depósito em Renda Ditado : A conversão de depósito em renda extingue o crédito tributário. Isso significa que o dinheiro que estava depositado pelo contribuinte suspendendo a exigibilidade do crédito, caso o contribuinte perca o processo judicial é transferido da conta do banco para o orçamento do ente público. No âmbito federal, a Lei 9703/98 permite que a Uniao já use o dinheiro durante o período do depósito. A nomenclatura utilizada por esta Lei em caso de vitória judicial da União não é conversão em renda, mas sim transformação em pagamento definitivo.
A dação em pagamento de bens imóveis também extingue o crédito tributário. É necessário, contudo, que exista Lei do respectivo ente público autorizando essa forma de extinção do crédito, bem como estabelecendo as condições em que isso ocorrerá.
- A modalidade de dação em pagamento de bens imóveis não é muito utilizada nem viável, pois a União não tem interesse em ser proprietária e tomar conta dos imóveis. Art. 156. Extinguem o crédito tributário: I - o pagamento; II - a compensação; III - a transação; IV - remissão; V - a prescrição e a decadência; VI - a conversão de depósito em renda; VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º; VIII - a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º do artigo 164; IX - a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória; X - a decisão judicial passada em julgado. XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei. Parágrafo único. A lei disporá quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do crédito sobre a ulterior verificação da irregularidade da sua constituição, observado o disposto nos artigos 144 e 149. 2. 4 Exclusão do Crédito Tributário Ditado : O CTN faz uma distinção entre extinção e exclusão do crédito tributário. A extinção terminaria com a própria obrigação tributária, enquanto a exclusão manteria a obrigação tributária, mas dispensaria o contribuinte do seu pagamento. Assim sendo, na exclusão do crédito tributário, o contribuinte não estaria dispensado do cumprimento de obrigações acessórias. As formas de exclusão do crédito devem estar previstas em lei. São elas a isenção e a anistia. A distinção é que a isenção seria a dispensa do pagamento do próprio tributo, e a anistia dispensa do pagamento de multas. Existem autores, contudo, que consideram a isenção um aniquilamento de um dos elementos que constitui fato gerador da obrigação tributária. Neste caso, o isento estaria na situação de não incidência tributária.
- Extinção: acaba a obrigação de pagar tributo. Remissão é exclusão.
- Exclusão: ainda existe obrigação, mas há dispensa do pagamento, não precisa pagar. o Isenção: não precisa pagar tributo. o Anistia: não precisa pagar multa.
A lei de recuperação judicial contudo exige que os entes públicos concedam um parcelamento especifico as empresas em recuperação judicial. Em função dessa exigência, o STJ vem entendendo que, inexistindo parcelamento especifico para as empresas em recuperação judicial, é possível a concessão de recuperação judicial independentemente da apresentação de certidão. No âmbito federal, a lei de transação, Lei 13.988/20, classifica automaticamente, os créditos das empresas em recuperação judicial, como sendo irrecuperáveis ou de difícil recuperação, concede-lhes descontos. Em função disso, o STF, em algumas decisões monocráticas, vem exigindo a apresentação de certidão no âmbito federal, como requisito para deferimento do plano de recuperação judicial. ! Não se aplica para o fisco (crédito tributário) a exigência de registro do bem imóvel para que comece a ser considerado fraude à execução. Começa a ser fraude a execução qualquer alienação após a inscrição em dívida ativa.
