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AUDITORIA
Índice:
4.1. Governança no setor público ................................................. 4.2. O papel da auditoria na estrutura de governança ..................... 4.3. Estrutura conceitual de análise de risco (COSO) ....................... 4.4. Elementos de risco e controle ................................................ 4.5. Aplicação da estrutura conceitual de análise de risco ................
- Metodologias e habilidades em auditoria governamental .............. 5.1. Mensuração de desempenho ................................................. 5.2. Avaliação de programas ....................................................... 5.3. Métodos estatísticos e analíticos: Revisão analítica, amostragem, regressão linear simples e múltipla ............................................... 5.4. Métodos qualitativos ............................................................ 5.4.1. Entrevistas....................................................................... 5.4.2. Questionários ................................................................... 5.4.3. Fluxogramação ................................................................. 5.5. Técnicas de coleta de dados e pesquisas ................................. 5.6. Habilidades analíticas (distinção entre informações significantes e insignificantes) ..........................................................................
6.INTOSAI................................................................................. 6.1.Apresentação....................................................................... 6.2. Introdução.......................................................................... 6.3. Postulados Básicos de Auditoria Pública................................... 6.4. Normas Gerais de Auditoria Pública........................................ 6.5. Normas de Procedimentos na Execução da Auditoria Pública..... 6.6. Normas para Elaboração dos Relatórios de Auditoria Pública......
Questões de Concursos Anteriores e gabaritos: ..............................
Bibliografia:...............................................................................
1. Como devo estudar
Ao nos depararmos com um edital tão “confuso” e super diferente dos editais de auditoria que temos visto nos concursos anteriores, após o “grande desespero” inicial, nos sobrevêm a pergunta que não quer calar: “Como devo estudar tudo isso?”
Bem, para responder esta pergunta, eu diria que primeiro precisamos “reorganizar” o edital de forma que o conteúdo seja apresentado de forma didática e inteligível a todos. Desta forma, as aulas serão ministradas de acordo com minha experiência e tenho certeza que este procedimento gerará bons frutos! Não se preocupe, cobriremos todo o edital!
Em segundo lugar, é imprescindível que todos leiam as legislações e normas que eu for recomendando ao longo das aulas... Isto porque, a tendência da maioria das bancas (inclusive a UNB) em provas de auditoria é cobrar a literalidade das normas. Então minha recomendação é que você estude as aulas, leia as normas recomendadas e pratique o que aprendeu através dos exercícios propostos. Seu rendimento será muito melhor!
Por último, para facilitar seus estudos, você precisa entender a “estrutura” da legislação existente sobre o assunto, uma vez que é extremamente extensa. Acompanhe comigo:
A atividade de auditoria independente de demonstrações contábeis é prerrogativa de Contador (Bacharel em Ciências Contábeis); motivo pelo qual quem regulamenta a profissão é o CFC (Conselho Federal de Contabilidade).
Deste Órgão, são emanados diversos diplomas legais abordando aspectos diversos, tais como: princípios contábeis, perícia e auditoria.
Em relação a este último, a regulamentação é feita por meio das NBC T11 (Normas Brasileiras de Contabilidade), aprovadas por meio de resolução.
As duas principais normas foram aprovadas por meio das resoluções nº 820 e 821 de 1997, que são de leitura obrigatória. Elas abordam o trabalho do auditor e o perfil desse profissional, respectivamente.
3. Testes de Observância e Testes Substantivos
3.1.Testes de Observância
Como o próprio nome já diz, o teste de observância consiste em observar. Observar o quê? Se o controle interno (procedimentos estabelecidos para proteção dos ativos e garantia da eficácia das operações) está em funcionamento na prática.
Eu hoje sou Auditor-Geral do Ministério Público do Estado do Rio de Janeiro. Lá nós temos uma série de normas. Toda vez que a administração pública vai comprar alguma coisa, ela tem que fazer uma cotação de preço que irá servir de base para a confecção do projeto base da licitação posteriormente. Isso é uma norma do controle interno.
Então, quando eu pego um processo administrativo de compra, eu verifico se foram feitas as três cotações necessárias, por exemplo. Quando eu pego um processo de pagamento de despesas eu verifico, por exemplo, se naquele processo a despesa foi liquidada, se o fornecedor entregou a mercadoria ou se o contratado prestou o serviço, eu verifico se aquela nota de empenho tem atestação de dois servidores, ou seja, verifico as normas de controle interno.
Porque existe controle interno?
O Controle Interno existe para proteção da empresa, para proteção do setor público, para evitar que haja fraudes.
Por exemplo: Há um princípio de controle interno (a ser testado pelo auditor) chamado segregação de funções , alertando para a necessidade da existência de pessoas diferentes para realização de atividades diversas. Ou seja, quem compra não recebe, quem cuida do físico não cuida da contabilidade e quem vende não dá desconto. Isso contribui para evitar desvios/fraudes.
Não podemos ter a mesma pessoa, por exemplo, fazendo a contabilidade e ao mesmo tempo sendo tesoureiro. Devem ser pessoas diferentes. Deve haver essa segregação de funções, porque se eu sou o tesoureiro e sou o contador e faço as duas coisas, eu posso gerar um desfalque conhecido como desfalque permanente na empresa.
Você sabe o que é um desfalque permanente? É aquele que eu me aproprio do bem e dou baixa na contabilidade. Por exemplo, eu posso ser o tesoureiro e roubo, depois, vou na contabilidade e faço um único lançamento: de débito a despesas diversas e crédito a caixa.
Sabe quando o auditor vai conseguir descobrir esta fraude? Nunca! Isto porque o auditor confronta real com contábil. Por exemplo, o auditor vai olhar o balanço patrimonial, na conta caixa estará constando R$ 100,00, então ele conta o dinheiro e também tem R$ 100,00, assim, está batendo a contabilidade com real. O auditor não vai pegar a fraude que foi cometida e porque foi ajustada na contabilidade. Esse é o perigo! Você me diria: “o auditor pega sim, porque ele vai ver que em despesas diversas não tem o comprovante dessas despesas”. Faz sentido, mas ele pegaria se o valor fosse alto, se fosse significativo, uma vez que o auditor não trabalha com 100% dos fatos, ou seja, trabalha com amostragem, conforme estudaremos mais adiante.
Esses testes revelarão a fragilidade do controle interno da empresa (em diferentes setores).
Neste modelo, o volume de testes substantivos a serem aplicados em decorrência dos testes de observância decorrerão do grau dado em comparação com o grau 10 (referência).
Este gráfico significa que:
- Se o controle interno é ruim -> Grau 1
- Se o controle interno é bom -> Grau 8 Ex: controle interno grau 8 -> 20% de testes substantivos controle interno grau 6 -> 40% de testes substantivos
PRINCIPAL RACIOCÍNIO DA AUDITORIA Se o Controle Interno for bom, a probabilidade de se haver erros ou fraudes é menor. Sendo assim, o auditor aplicará menos testes substantivos. E vice-versa.
ruim bom
8 – 10 =2 20% de testes substantivos
Obs: A avaliação do grau de eficiência do controle interno é subjetivo, dependendo do feeling do auditor. Há, contudo, no mercado, uma espécie de senso comum.
Assim, estabelece-se uma relação entre os testes de observância e os substantivos.
Qual deve ser aplicado primeiro? De observância. Porque, a partir daqui você vai determinar a quantidade de testes substantivos a serem aplicados.
Então, recapitulando... Se cair na sua prova: Qual a finalidade dos testes de observância? O que você responde?
Verificar se o controle interno existe na prática, se está em funcionamento.
3.2. Testes Substantivos
Os testes substantivos são os exames de fato que o auditor faz. Quando o auditor começa a “colocar a mão na massa”, ou seja, solicitar ao cliente para analisar os contratos, os comprovantes de despesas e receitas, os cálculos dos impostos, notas fiscais, folha de pagamento, etc... são os testes substantivos que estão sendo aplicados.
Os testes substantivos buscam evidências quanto à exatidão dos dados obtidos pelo sistema contábil da entidade e se divide em:
a) Testes de transações e saldos Transações Verificar se as TRANSAÇÕES de fato aconteceram, pois a empresa pode executar uma transação artificial. Ex: Controladora vendendo para a Controlada, pode ser uma operação fictícia, precisa ser verificada.
a) EXISTÊNCIA É verificar se um componente patrimonial existe efetivamente numa determinada data, por meio de contagem ou análise de documentos. Ex.: O auditor confere tudo o que considerar relevante. b) OCORRÊNCIA é verificar se as transações de fato ocorreram. c) ABRANGÊNCIA é saber se todas as transações foram registradas de fato. d) DIREITOS E OBRIGAÇÕES é saber se realmente esses direitos e obrigações ocorreram, ou seja, se eles de fato existem (contas a receber e contas a pagar). e) MENSURAÇÃO, APRESENTAÇÃO E DIVUILGAÇÃO DA INFORMAÇÃO CONTÁBIL é saber se as informações contábeis foram mensuradas, apresentadas e divulgadas adequadamente. (ex: informar nas notas explicativas o critério de avaliação de estoque, se foi feita reavaliação, % de ações preferenciais e nominais, etc).
Outra preocupação do auditor quando está avaliando as contas do ativo, é verificar se os ativos estão superavaliados :
Ex: se a empresa diz que tem $10.000 no estoque, o auditor irá verificar se tem, pelo menos, $10.000.
No passivo é o contrário. É saber se o passivo está subavaliado :
Ex: se a empresa diz que deve $10.000, o auditor deve verificar se só deve $10.000.
Assim, vemos que para atingir as finalidades dos testes substantivos, o auditor deve aplicar os testes de Transações e Saldo e os Procedimentos de Revisão Analítica.
Ativos
Passivos
Superavaliados
Subavaliados
Lembre-se que o primeiro teste a ser feito quando do início de uma auditoria, é o Teste de Observância, pois a primeira preocupação é definir qual o foco dos levantamentos.
A partir do momento que o auditor aplica os testes, ele finalmente terá condição de emitir seu parecer de auditoria.
Os procedimentos básicos na aplicação dos testes de observância e substantivos são :
1) INSPEÇÃO = EXAME Este exame poderá ser feito em documentos ou em ativos. É o procedimento mais utilizado em auditorias. Este procedimento tanto lida com valores altos como com valores baixos, pois ambos, sob o ponto de vista da qualidade de informação, são importantes.
A conta no banco é uma das coisas mais importantes a serem testadas na auditoria, pelo fato das informações serem muito inter-relacionadas.
Exemplos de procedimentos de auditoria de exame físico:
a) contagem de estoque;
b) contagem de ativo imobilizado;
c) contagem de duplicatas a receber e a pagar;
d) contagem de caixa;
2) OBSERVAÇÃO São os testes de observância, ou seja, é observar se o controle interno está em funcionamento.
3) CÁLCULO É a conferência da exatidão numérica. Ex.: Cálculo no estoque, nas contas a receber, na depreciação, etc.
4) REVISÃO ANALÍTICA verificação do comportamento de valores significativos, mediante índices, quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas à identificação de situação ou tendências atípicas.
entidade auditada que as remeta. A partir daí, aguarda as respostas e as analisa, confrontando-as com as evidências obtidas dentro da própria empresa. A figura a seguir evidencia a técnica citada.
Sendo assim, pode-se afirmar que CIRCULARIZAÇÃO não é procedimento de auditoria e sim, uma técnica dentro de investigação e confirmação.
Tipos de Circularização:
a) CIRCULAÇÃO BRANCA é a carta onde o saldo (valor em aberto) não é informado. (Ex.: “ Caro cliente, confirme junto ao nosso auditor o valor devido até o dia ...) b) CIRCULAÇÃO PRETA é a carta onde o saldo é informado. ( Ex.: Caro cliente, gostaríamos de conferir um débito existente no valor de R$1.000,00....) c) CIRCULAÇÃO POSITIVA é aquela onde todos respondem, ou seja, o auditor quer uma resposta de todas as pessoas que foram circularizadas. Contém frases do tipo: “Queira confirmar o saldo da conta....”; d) CIRCULAÇÃO NEGATIVA Neste caso, os circularizados somente irão responder caso haja alguma divergência, ou seja,
Branca Preta Positiva Negativa
Não informa o saldo
Informa o saldo
Aguarda resposta
Aguarda resposta apenas em divergências
na circulação negativa, o auditor não espera uma resposta de todos. Caso o cliente não responda, o auditor subentende que tudo está correto. Contém frases do tipo: “Responda se o saldo da conta ______, for diferente de ______.”
Dica: A conta caixa, apesar de normalmente ter um valor pequeno, é extremamente importante, principalmente para aferir a qualidade dos lançamentos, pois tudo passa pelas contas Caixa e Banco.
Dica 2: Há situações em que o mais adequado é a circulação negativa, como no exemplo de uma empresa com muitos clientes.
4. Parecer do Auditor
Após a aplicação dos procedimentos, o auditor terá condições de exprimir sua opinião acerca da qualidade e adequação das demonstrações em um relatório de auditoria denominado parecer de auditoria. É um relatório sintético, normalmente de três parágrafos. Em condições normais, o parecer é dirigido aos acionistas, cotistas ou sócios, ao conselho de administração ou à diretoria da entidade, ou outro órgão equivalente, segundo a natureza deste. Em circunstâncias próprias, o parecer é dirigido ao contratante dos serviços. Deve, ainda, identificar as demonstrações contábeis sobre as quais o auditor está expressando sua opinião, indicando, outrossim, o nome da entidade, as datas e os períodos a que correspondem, bem como ser datado e assinado pelo contador responsável pelos trabalhos, e conter seu número de registro no Conselho Regional de Contabilidade. Caso o trabalho tenha sido realizado por empresa de auditoria, o nome e o número de registro cadastral no Conselho Regional de Contabilidade também
3º Parágrafo: Opinião / Conclusão
OPINIÃO (é nela que iremos identificar o tipo de parecer)
Exs.:
- Entende-se que as demonstrações contábeis estão corretas em todos os aspectos relevantes (parecer sem ressalva)
- Entende-se que as demonstrações contábeis estão corretas, exceto quanto ao apresentado no inciso anterior (parecer com ressalva).
4º Parágrafo: Ênfase (se aplicável)
Por fim, o parecer pode conter um parágrafo de ênfase. Será emitido quando:
- Tiver uma INCERTEZA : O auditor não conseguiu ter certeza sobre alguma que não seja culpa da empresa. Ocorre em função da dificuldade do auditor de formar um juízo de valor.
- RISCO DE CONTINUIDADE : possibilidade da empresa “quebrar”. Por exemplo: Imagine a seguinte situação: Uma empresa familiar dirigida há várias décadas pelo próprio dono. Ele falece. Assim, existe grande possibilidade desta empresa sofrer risco de continuidade, e isto deve ser informado no parágrafo de ênfase.
Em função das impropriedades detectadas e sua materialidade, esse documento admite quatro modalidades face à Legislação vigente: sem ressalvas, com ressalvas, adverso e com abstenção de opinião.
A ênfase não decorre de impropriedades. É apenas para chamar atenção.
PP Paaarrreeeccceeerrr ssseeemmm rrreeessssssaaalllvvvaaa
A modalidade sem ressalvas é utilizada quando o auditor não detecta impropriedades significativas que mereçam ser destacadas no relatório, lembrando que o conceito de relevância ou materialidade é julgamento pessoal do auditor. Assim, não é comum o CFC definir a partir de qual patamar (em termos percentuais) determinado fato deve ser destacado. O que se considera é o impacto nas demonstrações e a possibilidade de distorcer a análise do usuário da informação contábil.
É preciso destacar, ainda, que a relevância é normalmente calculada tomando como base um percentual do lucro após os impostos (o mais comum, e, portanto, recomendável), do faturamento, do Patrimônio Líquido – PL ou do ativo, lembrando que o percentual é definido pelo auditor. O parecer sem ressalvas cabe, ainda, quando as inconsistências apontadas são corretamente ajustadas pela entidade auditada. Ou seja, levantadas as divergências (diferença no valor contábil e real do saldo da conta “clientes”, por exemplo), são elas apontadas e são efetuadas sugestões pelo auditor de ajustes que devem ser feitos para que as demonstrações contábeis reflitam adequadamente a real situação econômico-financeira da empresa. Caberá a empresa, então, acatar as sugestões do auditor ou não. Em acatando, as demonstrações estarão corretas e o parecer não apontará ressalvas. É preciso destacar que a auditoria contábil não é um jogo de “gato e rato”: conforme mencionado, a finalidade da auditoria independente de demonstrações é atestar que as informações constantes nas demonstrações estão corretas. Se antes não estavam e, após as recomendações e ajustes, tornaram-se corretas, não há que se falar. Ratificando, não é anti-ético dar a oportunidade da auditada efetuar as correções no BP e DRE, por exemplo.
Merecerão destaques no parecer quaisquer fatos que, pela sua omissão ou inclusão, poderão vir a causar prejuízos se inclusos ou omitidos.
